企业税收策划探讨

  税收不仅是国家财政收入的主要来源，也是国家实行宏观调控的一个重要经济杠杆。国家以促进经济发展为宗旨，根据经济发展变化情况，通过对某些活动、某些资产、某些组织形式及某些融资方式等给予优惠政策，来鼓励某方面的经济发展。企业要充分享受这些优惠政策，必然要对税法进行分析研究。
 一、税收策划的基本概念
 税收策划又称节税，是指在税法允许的范围内，当存在多种纳税方案供选择时，纳税人选择税负最轻或税后利益最大的方案来安排投资、经营、财务等系列活动，是以法律条文为依据的合理又合法的行为。通过有效的税收策划，在税法既定的范围内合理地减轻税负，可增加企业的经营利润和现金流量，增强企业的竞争能力和抗风险能力。由于企业投资决策、经营过程、结算方式等因素均对企业纳税产生一定的影响，正确选择投资项目和方式、经营形态、结算方式等，实现企业收益最大化和费用最小化，完成纳税额最小化对企业来说便显得尤为重要。因此，进行投资前和经营过程中的税收策划，便理所当然地成为企业不容回避的重要抉择。
 二、税收策划的几种方法
（一） 投资过程中的税收策划
 企业投资某一项目或组建某一公司时，在做好可行性分析同时，应按照《税法》要求，在注册区域、经营地点、组织形式以及投资方式等方面考虑节税和缓税问题，使投资获得更好的经济效益。
 1. 投资地址的选择。选择注册地点和纳税区域，关系到企业自身利益，关系到税负大小。由于我国经济发展不平衡，国家实行区域性税收政策。根据我国现行税法的规定，在国务院认定的高新技术开发区从事高新技术产品生产的企业，其所得税按15%征收；在国家确定的革命老根据地、少数民族地区、边远地区、贫困地区兴办企业三年内免征所得税；在沿海开放城市和经济特区及处地在浦东投资的独资企业，也实行15%的税收优惠政策。而大部分地区则征收33%的所得税。最近，国家税务总局发出通知，对设在我国中西部地区19个省、市、自治区的国家鼓励类外商投资企业，可以减按15%的税率征收企业所得税。因此，在进行投资决策时，看准区域性优惠政策，对减少企业税负的潜力是巨大的。当然投资地址的选择同时还要考虑地方上的共享资源建设等多种因素。
 2. 投资项目的选择。企业的投资项目，对企业税收产生的影响较大。税收作为国家宏观调控的杠杆之一，通过对不同项目规定不同的税收政策，达到生产资料、消费资料的总量平衡。如我国目前对11种消费品的生产除征收增值税外，又加征了不同税率的消费税。增值税也因对象的不同有17%、13%和零税率的区别。国家对高新技术产业给予优惠政策，对投资于国债所得利息也给予免征所得税和利息税的优惠。国家为了支持和鼓励发展第三产业，按有关税收法律法规，可以减征或免征所得税。如对农村的为农业生产的产前、产中、产后服务的行业，有偿技术服务或者劳务服务所取得的收入，暂免征收所得税。
 为鼓励技术创新和高新技术产业发展，国家税务总局和财政部前不久联合发出通知实行税收优惠的新政策。例如，增值税一般纳税人销售其自行开发生产的计算机软件产品，可按法定17%的税率征收后，对实际税负超过6%的部分实行即征即退。对单位和个人从事技术转让、技术开发业务和与之相关的技术咨询、技术服务所取得的收入，免征营业税。对社会力量，包括企业单位、事业单位、社会团体、个人和个体工商户资助非关联的科研机构和高等学校研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的研究开发经费，经主管税务机关审核确定，其资助支出可以全额在当年就纳税所得额外负担中扣除。
 此外，企业在作投资项目组合时，应以平衡利润为原则，既有长期盈利项目，又有短期盈利项目，既有近期投资项目，又有远期投资项目，要考虑到盈利项目与暂时亏损项目的平衡，从而有效地减轻流转税和所得税的税负。
 3. 投资方式的选择。企业在组建一公司或投资某一项目时，其投资方式的选择，也是投资活动中税收策划的重点之一。除独资、入股外，企业还可以采取联营、兼并、托管等方式。根据我国税法的规定，兼并亏损企业，其盈利可以弥补亏损。因而对一盈利企业来说，兼并一亏损企业，可以为其减轻所得税税负，获得净现金流量。所得税税率较高的企业也可以在一低税率区成立一信托公司，通过合法途径，将利润转移到低税率区，从而获得享受低税率的好处。
 4.  投资时机的选择。我国政府根据不同时期的经济形势，制定增税或减税的措施来减弱经济的波动程度。例如，1993年开征固定资产投资方向调节税，就是期望抑制投资过热。增值税选择生产型，即固定资产购进不能进行税款抵扣，既含有保持财政收入稳定增长的目的，也有抑制投资过热的目的。而从1999年7月1日起，规定凡符合有关要求的企业购买国产设备进行技术改造投资的40%可以从企业技术改造项目设备购置当年比前一年新增的企业所得税中抵免，其目的是为了遏制能货紧缩的趋势。因此，企业应审时度势，决定投资取舍，以达到节税的目的。
（二）生产经营过程中的税收策划
 企业的生产经营活动，似乎与税收策划关系不大，但事实上却有着千丝万缕的联系。独立核算单位和一般纳税人单位的划分、交易形式、融资方式的选择，都对企业的税负有较大的影响。
 1. 合理划分核算单位和一般纳税人单位。我国94年实施的新税法对企业所得税除了规定按33%的比例征收外，同时规定了两档照顾性税率，即：对年应纳税所得额在3万元（含3万元）以下的企业，暂减按18%的税率征收；年应纳税所得额在10万元（含10万元）以下但大于3万元的企业，暂减按27%的税率征收。企业通过合理划分核算单位，就可以享受到照顾性税率。对应纳消费税生产企业来说，成立销售公司已经成为众所周知的合理避消费税的方式。此外在各大中城市成立办事处，按照我国税法“属地管理”的原则，其实现的流转税和所得税一般要在当地缴纳，为减轻增值税负担，可将办事处上升为一般纳税人，其进项税额允许抵扣。
 对一个企业集团来说，内部二级单位相互提供产品和劳务。在独立法人、独立纳税人的情况下，突出的问题就是流转税和所得税的问题，要解决这个问题，必须进行内部调整。注销二级单位的法人资格、注销税务登记、实行内部转制经营。在公司一级法人制度的框架下，汇总财务报表、实行内部核算是比较行之有效的办法。从减轻税负方面来看，一是通过内部转账可减少流转税，二是通过平衡利润可减少所得税。
 2. 融资方式的选择。企业在解决生产经营过程中资金缺口时，其融资方式主要有：债务性融资，包括借款、发行债券、利用商业信用占用客户资金；权益性融资，包括发行股票、留存收益积累等。按照我国税法规定，债务性融资（借款、发行债券）其利息允许在所得税前列支；而权益性融资中的发行股票其股利须用税后利润支付。因此融资方式的选择关系到企业的税收多少问题。
 3. 采购对象的选择。我国现行增值税制度规定有一般纳税人和小规模纳税人之分，选择不同的采购对象，企业负担的流转税额会有所区别。例如，当购买者是增值税一般纳税人时，购买一般纳税人的货物后，可按销项税额抵扣相应的进项税额后的余额缴纳增值税；如果购买小规模纳税人的货物，若不能取得增值税专用发票，其进项税额不能抵扣，即使能取得增值税专用发票，也只能抵扣6%或4%的进项税额，税收负担较前者为重。
（三） 会计核算上的税收策划
 会计核算制度的选择和调整，直接影响到企业的税负，合理地选择结算方式、存货计价方法、固定资产折旧方法等，能有效地减轻企业税负。
 1. 结算方式的选择。结算方式主要有交款提货结算方式；预收货款、托收承付、委托银行收款结算方式；赊销、分期收款结算方式；代销结算方式等。不同的结算方式，确认收入的时间不同，其中以预收货款对企业最为有利，而赊销实际上是收到货款在收入确认以后，对企业来说，税收实现在前，收款在后，是不利的。此外，企业对应收账款采用预提坏账准备计入当期损益的办法，也可达到节税或缓税的目的。
 2. 存货计价方法的选择。存货计价方法有个别计价法、加权平均法、移动加权平均法、先进先出法、后进先出法等等。企业合理地选择存货计价方法，也可达到递延税负的目的。如在存货看涨时，采用后进先出法，可以虚增产品成本，虚减企业利润；而在存货看跌时，采用先进先出法，也可虚减企业利润，从而减少当期所得税。当然，存货计价方法一经确定，一般一年内不准变动，其方法的选择在整个经营期间内，并不减少税负，仅起缓交和增加当期现金流量的作用。
 企业在选择期末存货计价方法时，也可用成本与市价孰低法，采用计提存货跌价损失准备的办法，减轻当期税负。
 3. 固定资产折旧方法的选择。固定资产折旧方法有直线折旧法和加速折旧法，其中加速折旧法可以起到缓交所得税的效果。
 其他方面如利润分配的选择、转让定价的选择、资产摊销、利用“三废”等等，都是企业税收策划要考虑的方面。可以说，企业的税收策划涉及到企业的投资、融资、生产经营的全过程。企业的每一个活动，每一个决策，都会涉及税收，因而做好决策前的税收策划，日益显得重要。
三、税收策划与偷税、避税的区别
 1. 税收策划与偷税的区别
 偷税是指纳税人以欺诈等手段，弄虚作假，逃避履行纳税义务的税收违法犯罪行为。首先，偷税所侵犯的客体是国家的税收管理制度，破坏的是我国的税收管理秩序；其次，偷税在客观上表现为以欺诈等手段逃避纳税义务的行为，如伪造假账薄、凭证等；再次，偷税在主观上表现为纳税人有直接故意逃避纳税义务的目的，如隐藏利润等。
 而税收策划是合乎国家税法和国家宏观政策导向的。这是税收策划与偷税的本质区别。从偷税的几个特征也可看出二者的区别是显而易见的。
2. 税收策划与避税的区别
 避税是指纳税人寻求税法的空子，规避税法，从而达到少缴或不缴税收的目的。合理避税行为不违法但也不符合税法精神，不违法一点与偷税行为有着本质区别。避税行为与税收策划在目的上是一致的，都是通过对税法的研究，达到少缴或不缴税收的目的。但二者的途径不同，税收策划是迎合国家的税收优惠政策，符合国家税法精神。而避税则是钻税法的空子，绕着税法的边缘走，虽不违反税法，也不符合税法精神。
 例如我国房地产业务的交易，按照税法规定应征收土地增值税、营业税和契税，而资本权益交易则不征分文税收。企业通过一定形式将资产交易变成资本交易，就可达到免税目的。如一家中方房地产公司以一幢楼房与一家外资企业合资，该楼房通过合资后，由资产变成了权益。合资一年后，中方以效益不佳为由，提出退股。按规定合资另一方有优先购买权，顺理成章地将股份全部买下。尽管上述交易的结果是房产所有权的转移，但在形式上是将资产交易化成了资本交易，既不违反税法，又逃避了应缴纳的营业税、土地增值税和契税。此行为应属于避税行为，而不属于税收策划范畴。
 由于税收策划与避税有着许多相同点，在实际中很多人将二者视为等同，实务中有时也很难区分。如合理划分核算单位和一般纳税人单位，既可看成税收策划行为，也可看成避税行为。但概念上和理论上二者还是有区别的。
 我国法律鼓励税收策划行为，视偷税为违法行为，也不赞成避税行为。一旦避税行为影响到国家的财政收入，就会出台反避税措施。
 需要说明的是，企业在进行税收策划时，一要符合企业生产经营的特点，全面考虑，综合平衡，不能顾此失彼；二是作为市场经济主角之一的投资者，取舍的标准不仅仅是税负，还包括税负和其所能获取的经济利益之间的对比；三是策划者要经常学习，准确把握税收法规政策界限，防止为节税而引发其他问题。